審計(jì)法律規(guī)范是由國家制定或認(rèn)可的、調(diào)整審計(jì)監(jiān)督活動的、體現(xiàn)在不同級次法律法規(guī)中的行為準(zhǔn)則。新中國國家審計(jì)制度確立30年來，在憲法的指引下，審計(jì)監(jiān)督已經(jīng)成為國家政治制度的重要組成部分和國家治理的監(jiān)督控制系統(tǒng)之一。同時(shí)，審計(jì)法律規(guī)范也不斷建立和完善，目前以憲法為根本依據(jù)，以審計(jì)法及其實(shí)施條例為核心內(nèi)容，以國家審計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，其他與審計(jì)有關(guān)的法律法規(guī)相配套的審計(jì)法律體系已經(jīng)形成，為審計(jì)工作的開展提供了依據(jù)和保障。但毋庸諱言，由于受時(shí)代局限性和立法滯后性的影響，我國審計(jì)法律規(guī)范在不少方面還保留著計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的痕跡，有些規(guī)定已不能適應(yīng)新的形勢發(fā)展需要。如審計(jì)法分別于1994年頒布和2006年修訂，時(shí)間相對較早，對近年來審計(jì)機(jī)關(guān)廣泛開展的績效審計(jì)、信息系統(tǒng)審計(jì)、資源環(huán)保審計(jì)、重大事項(xiàng)跟蹤審計(jì)、聯(lián)網(wǎng)審計(jì)等沒有規(guī)定。因此，按照黨的十八大提出的加快完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制和推進(jìn)政治體制改革的要求，在全面總結(jié)審計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，積極借鑒國外審計(jì)立法經(jīng)驗(yàn)，對現(xiàn)行審計(jì)法律規(guī)范進(jìn)行研究和完善，是非常必要的。本文擬就當(dāng)前審計(jì)工作中遇到的幾個(gè)突出問題，從法律規(guī)范的角度上作些探討。　　一、進(jìn)一步明確審計(jì)法定職權(quán)范圍。在行政執(zhí)法領(lǐng)域，法治原則內(nèi)在地要求職權(quán)法定、程序法定和法律優(yōu)先。職權(quán)法定，即審計(jì)監(jiān)督權(quán)源自憲法的明文規(guī)定，其行使范圍和運(yùn)行程序必須接受法律的嚴(yán)格限制。無須諱言，目前審計(jì)法律規(guī)范關(guān)于審計(jì)法定職權(quán)范圍的規(guī)定不夠明確，審計(jì)法及其實(shí)施條例、國務(wù)院財(cái)政違法行為處罰處分條例等都要求審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)有關(guān)財(cái)政財(cái)務(wù)收支的法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)規(guī)定，在法定職權(quán)范圍內(nèi)作出處理處罰，而審計(jì)法第三、四章分別規(guī)定的審計(jì)機(jī)關(guān)的職責(zé)和權(quán)限，都局限在財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支領(lǐng)域。但目前審計(jì)實(shí)踐中，除了傳統(tǒng)意義上的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支審計(jì)之外，審計(jì)機(jī)關(guān)開展的國家重大政策和宏觀調(diào)控措施落實(shí)情況、資源利用和環(huán)境保護(hù)、信息系統(tǒng)審計(jì)、重大事項(xiàng)跟蹤審計(jì)等，相應(yīng)存在法規(guī)依據(jù)不足的問題；同時(shí)，審計(jì)發(fā)現(xiàn)的非財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的問題，還有很多些非金額計(jì)量的問題，審計(jì)機(jī)關(guān)能否實(shí)施處理處罰、如何進(jìn)行處理處罰，對違法預(yù)算的行為或者其他違法國家規(guī)定的財(cái)政收支行為能否處罰等，也需要進(jìn)一步明確。因此，在今后審計(jì)法規(guī)的修訂中，應(yīng)當(dāng)對現(xiàn)行法規(guī)中審計(jì)機(jī)關(guān)職責(zé)和權(quán)限進(jìn)行歸集，進(jìn)一步細(xì)化審計(jì)法定職權(quán)范圍�！　《�、科學(xué)界定審計(jì)管轄權(quán)。審計(jì)管轄權(quán)，即對審計(jì)對象的審計(jì)管理權(quán)在上下級審計(jì)機(jī)關(guān)之間的劃分。依據(jù)審計(jì)法規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)按照財(cái)政、財(cái)務(wù)隸屬關(guān)系和國有資產(chǎn)監(jiān)督管理關(guān)系劃分審計(jì)管轄范圍，即“各級審各級”的。從邏輯分析和實(shí)踐上講，這種劃分審計(jì)管轄范圍的方法是不夠科學(xué)的。首先，這種劃分方法與審計(jì)目的是不相符的，在審計(jì)法規(guī)定的維護(hù)國家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序這個(gè)前提下，審計(jì)機(jī)關(guān)不論審計(jì)哪個(gè)層級的部門單位，都應(yīng)該以法律法規(guī)為準(zhǔn)繩，認(rèn)真履行法定權(quán)限，達(dá)到維護(hù)國家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序的目的；其次，從財(cái)政收入構(gòu)成看，我國財(cái)政收入包括稅收收入和非稅性收入，按照預(yù)算法及有關(guān)法規(guī)規(guī)定，各項(xiàng)收入都有嚴(yán)格上繳級次和相應(yīng)科目，審計(jì)機(jī)關(guān)不論查出哪個(gè)級次的收入，只要按照預(yù)算級次和科目上繳入庫，就不會造成混肴；第三，我國現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)仍然實(shí)行條塊結(jié)合的模式，有些部門行業(yè)自成系統(tǒng)，垂直管理，在這種經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)下，上級審計(jì)機(jī)關(guān)尤其是最高級審計(jì)機(jī)關(guān)，受審計(jì)力量和審計(jì)成本等方面的制約，不可能對駐地方的部門單位進(jìn)行全面監(jiān)督，地方審計(jì)機(jī)關(guān)又無權(quán)審計(jì)，致使大量的中央基層部門單位長期失去監(jiān)督，成為審計(jì)監(jiān)督的漏洞和盲區(qū)。因此，從全面發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用和降低審計(jì)成本的角度出發(fā)，應(yīng)當(dāng)對審計(jì)管轄范圍進(jìn)行界定和劃分，可以借鑒司法、工商、稅務(wù)等部門的做法，審計(jì)機(jī)關(guān)對審計(jì)對象應(yīng)當(dāng)實(shí)行地域管轄，即在本區(qū)域內(nèi)的審計(jì)對象都有該級審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)審計(jì)。這樣，一方面可以解決部分在地方的上級單位得不到監(jiān)督的問題，另一方面也有助于整合審計(jì)資源，降低審計(jì)成本，更好地實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)�！　∪�、合理確定審計(jì)模式。審計(jì)模式又稱審計(jì)取證模式，是審計(jì)導(dǎo)向性的目的、范圍、方法等要素的組合。確定采取什么樣的審計(jì)模式，也就等于確定采取什么樣的審計(jì)目標(biāo)，相應(yīng)規(guī)定了審計(jì)范圍、內(nèi)容、方法和步驟。因此，根據(jù)我國審計(jì)工作實(shí)際，確定合理的審計(jì)模式是十分重要的。從世界審計(jì)發(fā)展看，審計(jì)模式經(jīng)歷了賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的發(fā)展演變。自1983年我國審計(jì)機(jī)關(guān)成立以來，審計(jì)工作長期處于一個(gè)探索和不斷規(guī)范的過程，理論界對審計(jì)模式探討得不夠充分，有關(guān)法律規(guī)范也沒有統(tǒng)一明確的規(guī)定，從現(xiàn)有國家審計(jì)法規(guī)規(guī)定的審計(jì)程序、方法等內(nèi)容看，是按照賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)思路設(shè)計(jì)的。我們認(rèn)為，我國審計(jì)模式定位應(yīng)立足我國國情和審計(jì)實(shí)踐，在充分考慮審計(jì)環(huán)境和審計(jì)工作條件的基礎(chǔ)上確定，在目前審計(jì)環(huán)境下，我國仍應(yīng)該立足于賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)，在此前提下，積極探索和積累制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)，并通過有關(guān)法規(guī)和審計(jì)條件的不斷完善，為其推廣和應(yīng)用創(chuàng)造制度條件和實(shí)踐基礎(chǔ)�！　∷摹⑦M(jìn)一步明確審計(jì)依據(jù)。審計(jì)依據(jù)是審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)中判斷審計(jì)事項(xiàng)是非優(yōu)劣的標(biāo)準(zhǔn)，是作出審計(jì)結(jié)論的依據(jù)。目前，我國審計(jì)法律法規(guī)中有關(guān)審計(jì)依據(jù)的規(guī)定較多，但規(guī)定比較集中的是《審計(jì)法實(shí)施條例》第四條：“審計(jì)機(jī)關(guān)依照審計(jì)法和本條例及其他有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定的職責(zé)、權(quán)限和程序進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督；審計(jì)機(jī)關(guān)以法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的規(guī)定為審計(jì)評價(jià)和處理、處罰依據(jù)。”從該條規(guī)定可以看出，審計(jì)依據(jù)分為：一是審計(jì)行為依據(jù)，即規(guī)范審計(jì)工作行為法律規(guī)范，包括審計(jì)法、審計(jì)法實(shí)施條例、審計(jì)規(guī)章、規(guī)范性文件和其他法律法規(guī)關(guān)于審計(jì)工作的規(guī)定。二是審計(jì)評價(jià)依據(jù)，即審計(jì)機(jī)關(guān)對審計(jì)事項(xiàng)作出評價(jià)的法律規(guī)范，包括法律法規(guī)、規(guī)章制度、計(jì)劃預(yù)算合同、業(yè)務(wù)規(guī)范、經(jīng)濟(jì)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)等。三是審計(jì)定性與處理處罰依據(jù)，即審計(jì)機(jī)關(guān)對審計(jì)查出的違反國家規(guī)定的財(cái)政、財(cái)務(wù)收支進(jìn)行性質(zhì)結(jié)論和作出處理處罰的法律規(guī)范。具體包括：(1)法律、法規(guī)是審計(jì)評價(jià)和處理處罰的依據(jù)。法律包括全國人大及其常委會制定和頒布的各項(xiàng)法律、法律解釋。法規(guī)包括國務(wù)院頒布的各項(xiàng)行政法規(guī)、決定、命令和地方人大及其常委會頒布的地方性法規(guī)。地方性法規(guī)在本地區(qū)有效。(2)規(guī)章及規(guī)范性文件應(yīng)當(dāng)是國家有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的規(guī)定，有關(guān)其他方面的規(guī)定不能作為依據(jù)。國務(wù)院各部委和省級人民政府以及較大的市人民政府制定的規(guī)章、省及省以下各級人民政府部門、省以下各級人大及其常委會制定的規(guī)定、辦法等規(guī)范性文件，只要有法律法規(guī)依據(jù)并且不與法律法規(guī)規(guī)定相違背，可以作為相應(yīng)審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)處理的依據(jù)。(3)審計(jì)處罰屬于行政處罰，應(yīng)當(dāng)按照行政處罰法的規(guī)定和要求，以法律、法規(guī)和規(guī)章作為審計(jì)處罰的依據(jù)。規(guī)章以下的規(guī)范性文件不能作為審計(jì)處罰的依據(jù)。這個(gè)規(guī)定是審計(jì)依據(jù)的法定淵源，但有不足：一是規(guī)定在審計(jì)法實(shí)施條例中，法規(guī)層次低了一些，因?yàn)樽鳛閷徲?jì)依據(jù)的法律未規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)是執(zhí)法主體，現(xiàn)在以行政法規(guī)對抗法律規(guī)定，有越權(quán)之嫌；二是法律法規(guī)對執(zhí)法主體既有執(zhí)法權(quán)力規(guī)定，也有執(zhí)法義務(wù)要求，現(xiàn)在審計(jì)機(jī)關(guān)以這些法律法規(guī)作為審計(jì)依據(jù)，只享權(quán)利，沒有義務(wù)約束，有所失之平衡；三是涉及審計(jì)執(zhí)法主體問題，目前一些法律法規(guī)如預(yù)算法、會計(jì)法、稅收征管法、發(fā)票管理辦法、價(jià)格法等，都規(guī)定了相應(yīng)的執(zhí)法主體，審計(jì)機(jī)關(guān)作為綜合性執(zhí)法機(jī)關(guān)在使用這些法律法規(guī)時(shí)遇到障礙，被審單位和執(zhí)法部門提出質(zhì)疑。因此，要進(jìn)一步完善審計(jì)法，提高審計(jì)依據(jù)的法律層次和效力。同時(shí)，統(tǒng)一法律規(guī)范規(guī)定，在相關(guān)法律法規(guī)制定修改時(shí)，將審計(jì)機(jī)關(guān)一并規(guī)定為執(zhí)法主體，為審計(jì)機(jī)關(guān)提供可行的依據(jù)。　　五、調(diào)整完善審計(jì)程序。程序是看得見的正義。程序是實(shí)體的保障，是依法行政的必要條件，如果程序混亂或者違法，必將導(dǎo)致行政行為的無效。目前我國法律規(guī)范確定的審計(jì)程序?qū)τ诒ＷC審計(jì)的獨(dú)立性和公正性起到了積極作用，但也逐漸暴露出一系列的弊端。主要是審計(jì)法規(guī)定的審計(jì)程序比較單一，不能適應(yīng)多種審計(jì)類型或規(guī)模不同的審計(jì)單位，有的程序過于復(fù)雜，有的有關(guān)審計(jì)事項(xiàng)程序不夠明確；審計(jì)程序與其他有關(guān)行政程序不夠銜接，如審計(jì)報(bào)告征求意見與行政處罰的告知程序?qū)嵤┉h(huán)節(jié)的差異性等。因此，應(yīng)該對現(xiàn)行法定審計(jì)程序進(jìn)行修改和完善。一是設(shè)定一般審計(jì)程序和簡易審計(jì)程序。行政處罰法規(guī)定行政處罰實(shí)行簡易程序、一般程序和聽政程序等，從審計(jì)工作特點(diǎn)看，審計(jì)工作可以設(shè)置一般審計(jì)程序和簡易審計(jì)程序兩套程序：一般審計(jì)程序，即現(xiàn)在審計(jì)法律規(guī)范已經(jīng)明確并正在執(zhí)行的程序，主要適用于法定職責(zé)范圍之內(nèi)的財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)、經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、環(huán)境審計(jì)等；簡易審計(jì)程序，不再實(shí)行三日前向被審計(jì)單位送達(dá)審計(jì)通知書、審計(jì)證據(jù)不需要被審計(jì)單位及負(fù)責(zé)人簽字、審計(jì)報(bào)告不再征求被審計(jì)單位意見等，主要適用于辦理專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查、專案審計(jì)、交辦委托事項(xiàng)等項(xiàng)目。在這種審計(jì)程序下，審計(jì)以取得證據(jù)為目的，除審計(jì)技術(shù)方法不能省略外，其他步驟環(huán)節(jié)相應(yīng)簡化，可作為審計(jì)查證對待。二是簡化審計(jì)報(bào)告程序。審計(jì)報(bào)告是審計(jì)組向派出的審計(jì)機(jī)關(guān)報(bào)告審計(jì)實(shí)施情況的內(nèi)部文件，有關(guān)審計(jì)認(rèn)定的事實(shí)和結(jié)論，已經(jīng)記錄在審計(jì)工作底稿，并附有被審計(jì)單位簽字認(rèn)可的證據(jù)，審計(jì)人員對通過審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行專業(yè)判斷，依據(jù)法律法規(guī)作出結(jié)論，已沒有征求被審計(jì)單位意見的必要。同時(shí)在實(shí)踐中容易使一些被審計(jì)單位無理糾纏，影響審計(jì)效率。三是規(guī)范審計(jì)調(diào)查取證程序。審計(jì)調(diào)查取證是在實(shí)施審計(jì)過程中，向非審計(jì)對象單位和個(gè)人核實(shí)與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)事實(shí)時(shí)采取的一種方法。目前審計(jì)法規(guī)僅規(guī)定了審計(jì)機(jī)關(guān)具有這一權(quán)力，沒有規(guī)定有關(guān)單位和個(gè)人配合調(diào)查的義務(wù)，對不配合或拒絕調(diào)查時(shí)審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)采取什么措施，有關(guān)單位和個(gè)人應(yīng)承擔(dān)什么法律責(zé)任等也沒有相應(yīng)的規(guī)定，使審計(jì)調(diào)查取證過程因法規(guī)缺失而可能遇到障礙，因此，應(yīng)該從法律規(guī)范上加以完善�！　×�、明確和規(guī)范審計(jì)責(zé)任。如何區(qū)別審計(jì)責(zé)任和會計(jì)責(zé)任是一個(gè)重要課題。對此，國家審計(jì)準(zhǔn)則第五條有了原則規(guī)定，審計(jì)法實(shí)施條例也確立了承諾制，即由被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人對提供會計(jì)資料的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)并作出承諾，這是區(qū)分審計(jì)責(zé)任和會計(jì)責(zé)任的有效載體。目前國家審計(jì)準(zhǔn)則初步區(qū)分了被審計(jì)單位的責(zé)任和審計(jì)機(jī)關(guān)的責(zé)任，但由于審計(jì)準(zhǔn)則法律層次較低，對被審計(jì)單位約束力差，難以真正啟動對被審計(jì)單位的問責(zé)，很有必要將責(zé)任劃分納入更高層次的法律規(guī)范中，真正解決這一制度的法律效力問題。從西方國家情況看，審計(jì)責(zé)任隨著國家法制的完善和審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展逐步得以法律化，如美國1934年證券法規(guī)定，審計(jì)人員的責(zé)任只限于經(jīng)過審計(jì)提交給證券委員會的財(cái)務(wù)報(bào)表，主要是出于保護(hù)審計(jì)人員的目的，劃定了審計(jì)責(zé)任界限。也就是說，只要審計(jì)人員按照有關(guān)法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施必要的審計(jì)程序，審計(jì)事項(xiàng)出現(xiàn)失實(shí)等問題，審計(jì)人員不應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。目前我國審計(jì)法律規(guī)范對審計(jì)責(zé)任的主體、責(zé)任內(nèi)容、歸責(zé)原則、免責(zé)條件等沒有界定，或者不夠全面完整和具體，形成無限審計(jì)責(zé)任，不利于促進(jìn)審計(jì)人員嚴(yán)格公正執(zhí)法和維護(hù)審計(jì)人員的合法權(quán)益。這里應(yīng)當(dāng)注意解決兩個(gè)方面問題：一方面明確審計(jì)人員違法違規(guī)行為應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任，這方面在現(xiàn)有審計(jì)法規(guī)中多已明確；另一方面，也是最為重要的，需要明確審計(jì)免責(zé)條款，并上升為法律規(guī)范，從而建立有效的審計(jì)人員保護(hù)機(jī)制。