一、前言　　2014年2月，國內(nèi)某知名網(wǎng)站財經(jīng)欄目刊登了一則某公司高管挪用公款被判無期的內(nèi)容，其主要手段是通過簽訂購貨合同，在對方未發(fā)貨或無真實交易內(nèi)容的情況下，全額支付貨款造成損失，涉案金額達(dá)數(shù)千萬元。此類信息在國內(nèi)網(wǎng)站并不新鮮，但是看到標(biāo)題，仍然引發(fā)筆者更深入地思考，類似這種企業(yè)內(nèi)部人員以簽訂虛假購銷合同為手段謀取不正當(dāng)利益的行為，企業(yè)內(nèi)部如何構(gòu)建防控體系，避免經(jīng)營風(fēng)險？國家審計如何把握重點，揭示問題？本文試圖從內(nèi)部控制與外部監(jiān)督兩個方面闡述合同審計的要點，通過分析探討，期望為國有資金安全保駕護(hù)航提供參考，發(fā)揮審計“免疫系統(tǒng)”功能�！　《�、合同審計中發(fā)現(xiàn)的常見問題　　企業(yè)購銷行為實現(xiàn)的載體是購銷合同，從審查合同入手，結(jié)合問題分析，能夠較快發(fā)現(xiàn)疑點，找準(zhǔn)問題定位。近幾年通過合同審計查出問題主要表現(xiàn)在以下幾個方面：（一）簽訂虛假合同套取資金。有的虛假購銷行為從合同內(nèi)容上就能發(fā)現(xiàn)端倪。（二）內(nèi)外勾結(jié)侵占國有資金。簽訂物資購銷合同后，企業(yè)資金流與物資出入庫記錄是否相符也需要重點關(guān)注。有的單位購銷合同完全由業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)簽訂，缺少必要的內(nèi)部控制，給少數(shù)不法分子可乘之機(jī)。（三）違反有關(guān)政策不當(dāng)獲利。企業(yè)受所在行業(yè)或經(jīng)營范圍限制，其購銷內(nèi)容往往有一定限制。（四）為完成業(yè)績指標(biāo)虛增成本和收入。有的公司為了完成經(jīng)營業(yè)績指標(biāo)，通過簽訂無真實貿(mào)易背景的虛假合同虛增成本和收入，導(dǎo)致收入與成本不實�！　∪�、合同審計的方向　　上述各類通過合同實施的違法違規(guī)行為給企業(yè)帶來損失的案例，是企業(yè)經(jīng)營管理存在薄弱環(huán)節(jié)和內(nèi)部控制不嚴(yán)的反映，更主要的原因是合同管理責(zé)任不清，缺乏有效監(jiān)督。因此，構(gòu)建一個有效的監(jiān)督控制體系對規(guī)范合同管理、降低企業(yè)風(fēng)險、保證國有資金安全尤為重要�！　�傳統(tǒng)意義的審計多為事后監(jiān)督，實踐證明，事前、事中、事后相結(jié)合的審計模式對規(guī)范管理、堵塞漏洞、防范風(fēng)險有著十分重要的意義。事前、事中審計主要依靠企業(yè)內(nèi)部審計完成，有效的事前、事中審計能夠防范風(fēng)險、防患于未然；而內(nèi)部審計在事后審計方面效果相對較弱，事后審計的查錯糾弊功能主要依靠外部審計實現(xiàn)，有效的外部審計能夠揭示問題，降低損失�！　。ㄒ唬�構(gòu)建有效的內(nèi)部控制體系是防范合同風(fēng)險的基礎(chǔ)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立職責(zé)清晰的內(nèi)部控制體系來指導(dǎo)、監(jiān)督合同的簽訂和執(zhí)行，確保實現(xiàn)企業(yè)既定經(jīng)營目標(biāo)。近年來，理論界和實務(wù)界也都把加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制作為強(qiáng)化企業(yè)自身“免疫力”和“抗干擾”能力的重點。　　首先，合同草簽前要執(zhí)行必要的事前審計。加強(qiáng)事前監(jiān)督，防患于未然，是降低風(fēng)險、提高經(jīng)濟(jì)效益、減少經(jīng)濟(jì)糾紛的有效措施。這一環(huán)節(jié)中，業(yè)務(wù)部門人員要對合同供貨方的法人資質(zhì)、生產(chǎn)經(jīng)營狀況、資信狀況等進(jìn)行全面的考察，以此論證簽訂經(jīng)濟(jì)合同的可行性，防止盲目簽約。同時，建立業(yè)務(wù)人員責(zé)任追究制度，明確其職責(zé)和構(gòu)成過錯的責(zé)任，換句話說，就是防止業(yè)務(wù)人員與外部人員勾結(jié)，或者業(yè)務(wù)人員利用職權(quán)尋租，以次充好，損害企業(yè)利益�！　∑浯�，合同簽訂環(huán)節(jié)，單位內(nèi)部審計部門需要會同采購、生產(chǎn)業(yè)務(wù)、法律事務(wù)等部門一起對合同進(jìn)行審簽。審簽內(nèi)容包括：（1）合同的真實性審查，即合同所載標(biāo)的是否為企業(yè)生產(chǎn)過程所必須，采購活動是否符合企業(yè)當(dāng)前及未來戰(zhàn)略發(fā)展的需要。（2）合同的合法合規(guī)性審查，確定了合同標(biāo)的確為生產(chǎn)所需后，需要對供貨方的資格、履約能力、信用狀況進(jìn)行審查，以及合同內(nèi)容是否合法、合同要件是否齊全、合同條款約定的權(quán)責(zé)是否清晰、合同標(biāo)的價格是否合理、采購資金是否納入預(yù)算等，此環(huán)節(jié)需要內(nèi)部審計部門、財務(wù)部門、法律事務(wù)部門會同業(yè)務(wù)部門共同完成，避免業(yè)務(wù)部門考慮不周甚至瀆職給企業(yè)帶來損失。要改變傳統(tǒng)的只把內(nèi)部控制當(dāng)做查錯糾弊、確保會計信息準(zhǔn)確的工具，應(yīng)該把內(nèi)部控制作為權(quán)力制衡、規(guī)范工作流程、優(yōu)化企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略措施。（3）合同審批簽署。經(jīng)過了合同的真實性、合法合規(guī)性審查后，進(jìn)入最終的合同審批程序。業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人是中層管理人員，合同最終簽署還需要企業(yè)高級經(jīng)理層進(jìn)行把關(guān)審批，防止業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人權(quán)力過大，沒有制約，產(chǎn)生道德風(fēng)險�！　∽詈�，合同執(zhí)行階段。合同審計的最關(guān)鍵目標(biāo)就是降低成本，防止浪費，減少損失。因此，除了對合同實施事前監(jiān)督、事中監(jiān)督外，事后監(jiān)督也是必不可少的環(huán)節(jié)。合同簽訂后的執(zhí)行階段，需要企業(yè)內(nèi)部審計部門跟蹤監(jiān)督合同執(zhí)行情況、財務(wù)部門按照到貨進(jìn)度控制付款比例，業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)監(jiān)督合同標(biāo)的的數(shù)量和質(zhì)量，及時將合同執(zhí)行情況反饋給有關(guān)部門�！　≡谡麄�過程中，內(nèi)部審計部門充當(dāng)了不可或缺的監(jiān)督和評價職能，內(nèi)部審計部門通過對高管層（即高層管理人員）的認(rèn)證和咨詢，幫助管理當(dāng)局改進(jìn)管理，實現(xiàn)管理增值；通過對內(nèi)部代理人（即中層管理人員）的監(jiān)督，有效防止和及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制執(zhí)行中的問題，實現(xiàn)內(nèi)部控制增值。需要特別指出的是，有效的內(nèi)部控制體系是建立在管理權(quán)和監(jiān)督權(quán)相互獨立的基礎(chǔ)上的，企業(yè)內(nèi)部職能監(jiān)督部門（內(nèi)部審計部門）獨立于被監(jiān)督對象（經(jīng)理層及業(yè)務(wù)執(zhí)行部門）是解決問題的關(guān)鍵。因此，完善公司法人治理結(jié)構(gòu)，建立健全有效的內(nèi)部控制體系成為防范合同風(fēng)險的重點�！　。ǘ�）外部審計是發(fā)現(xiàn)問題、降低風(fēng)險的有效手段。具體到國家審計層面，主要關(guān)注合同簽訂及執(zhí)行中是否存在違法違規(guī)及經(jīng)濟(jì)犯罪問題。需要從以下幾個方面重點把握：　　1.合同立項資料審查。要從源頭上審查合同項目的可行性及效益性。具體內(nèi)容有：審查合同內(nèi)容是否符合企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營方向的要求；履行該合同是否給企業(yè)帶來了預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益；企業(yè)現(xiàn)有資源能否具備履行合同的能力；投資或采購是否已列入企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營計劃；資金方面是否安排了相應(yīng)的財務(wù)預(yù)算；重大合同是否具備可行性研究報告。重點關(guān)注業(yè)務(wù)部門或企業(yè)高級經(jīng)理層是否存在人為主導(dǎo)或嚴(yán)重背離企業(yè)發(fā)展方向簽訂合同，導(dǎo)致企業(yè)發(fā)生重大損失的情況�！　�2.合同招投標(biāo)環(huán)節(jié)審查。做好招投標(biāo)審查，審計人員必須吃透政策，做足功課，學(xué)習(xí)和掌握相關(guān)招標(biāo)法規(guī)、合同法規(guī)、政府采購法規(guī)，以及招標(biāo)采購全過程的各項業(yè)務(wù)知識。審查的內(nèi)容有：嚴(yán)格審查對方的主體資格是否合法；對方是否具備履行合同的能力；對方的資信狀況，是否有違法違規(guī)等不良記錄；在質(zhì)量價格方面是否有其他更好的投標(biāo)方?jīng)]有簽約。重點關(guān)注招投標(biāo)環(huán)節(jié)是否存在高價中標(biāo)、借用資質(zhì)中標(biāo)、圍標(biāo)等違反規(guī)定的情況�！　�3.合同條款審查。為了防止合同欺詐，避免合同糾紛，減少經(jīng)濟(jì)損失，應(yīng)審查合同條款和內(nèi)容是否清晰明確，包括：合同標(biāo)的名稱是否規(guī)范；數(shù)量和質(zhì)量表述是否正確；價款和酬金是否明確合理；合同履行的期限、地點和方式是否明確；合同違約責(zé)任是否明確并具有實際約束力。　　4.物資流與資金流相符情況審查。合同執(zhí)行階段通常需要審查：物資是否按計劃入庫；是否按進(jìn)度支付合同價款；合同執(zhí)行過程中是否出現(xiàn)糾紛。一旦物資流和資金流出現(xiàn)明顯不符，如超進(jìn)度付款，而物資入庫記錄上沒有體現(xiàn)，則需要重點關(guān)注，應(yīng)該通過實物盤點和向?qū)Ψ胶�證相結(jié)合的方式進(jìn)行查明原因。執(zhí)行中出現(xiàn)糾紛的合同往往隱藏著合同簽訂不規(guī)范、合同條款有漏洞等問題，需要深入分析，揭示問題。　　5.利用公開信息發(fā)現(xiàn)異常。利用工商、稅務(wù)部門等公開信息也可以迅速判斷，鎖定問題。如通過合同立項、招投標(biāo)資料、盤點函證等方式審查發(fā)現(xiàn)疑點，但是按照常規(guī)審計手段無法迅速準(zhǔn)確定性，則可以借助工商、稅務(wù)部門等公開信息，查詢對方登記注冊信息的真?zhèn)巍⑹欠襁B續(xù)正常繳納稅款等，以此提高審計工作效率，盡快揭示問題，最大限度地減少國有資金損失。　　四、總結(jié)　　合同審計是加強(qiáng)企業(yè)管理、規(guī)范經(jīng)濟(jì)行為、防范經(jīng)營風(fēng)險的重要途徑。做好這項工作，要以事前防范，事中控制，事后監(jiān)督為出發(fā)點，不斷完善公司法人治理結(jié)構(gòu)，建立切實有效的內(nèi)部控制體系，運用合同審計這一工作平臺，將內(nèi)部審計觸角延伸到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各重要環(huán)節(jié)；同時，加強(qiáng)外部審計監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)和堵塞管理中的漏洞，幫助企業(yè)規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險，規(guī)范企業(yè)經(jīng)營行為，維護(hù)企業(yè)合法權(quán)益，充分發(fā)揮審計的“免疫系統(tǒng)”功能。