北京注冊會計師協(xié)會專業(yè)技術(shù)委員會專家提示[2018]第2號-司法會計鑒定業(yè)務承接與實施的基本要求
近年來，針對司法會計鑒定業(yè)務的投訴舉報案件不斷增加。通過對投訴案件的分析發(fā)現(xiàn)，注冊會計師在承接和實施司法會計鑒定業(yè)務時，主要存在以下問題：一是司法鑒定人超范圍鑒定，二是對司法鑒定程序有異議，三是對鑒定意見有異議，四是認為司法鑒定文書不規(guī)范，五是疏漏重要證據(jù)等。上述情況反映出，注冊會計師對司法會計鑒定特有的基本概念、程序及相關(guān)規(guī)定還不夠了解，目前司法會計鑒定業(yè)務存在較大的執(zhí)業(yè)風險。
本提示僅供會計師事務所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)時參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則以及注冊會計師職業(yè)判斷。提示中所涉及司法會計鑒定程序的時間、委托鑒定事項、技術(shù)路線等，事務所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)中需結(jié)合項目實際情況以及注冊會計師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。
為幫助執(zhí)業(yè)人員理解《司法鑒定程序通則》、了解司法會計鑒定業(yè)務承接及實施的基本規(guī)范和要求，降低執(zhí)業(yè)風險，專項審計專業(yè)技術(shù)委員會做出如下提示。
一、相關(guān)概念
�。ㄒ唬┍咎崾舅Q的注冊會計師，是特指在會計師事務所執(zhí)業(yè)，運用科學技術(shù)或?qū)ｉT知識對訴訟涉及的財務會計問題進行檢驗、鑒別和判定并提供鑒定意見的人員，又稱司法鑒定人。
�。ǘ┍咎崾舅Q的司法會計鑒定，是指在訴訟過程中，注冊會計師所在的會計師事務所接受辦案機關(guān)委托，對訴訟涉及的財務會計問題進行檢驗、鑒別、判定并提供鑒定意見的一項訴訟活動。
�。ㄈ┍咎崾舅Q的辦案機關(guān)，是指辦理訴訟案件的偵查機關(guān)、審查起訴機關(guān)和審判機關(guān)。
�。ㄋ模┧痉〞嬭b定實行鑒定人負責制度。司法鑒定人應當獨立、客觀、公正進行鑒定，對鑒定意見負責并在鑒定書上簽名并蓋章。
二、相關(guān)資質(zhì)認定
由于各種原因，司法會計鑒定資質(zhì)相對比較模糊，為幫助理解現(xiàn)對相關(guān)規(guī)定進行梳理和分析。
�。ㄒ唬┫嚓P(guān)規(guī)定
1.2000年8月，司法部為加強對面向社會服務的司法鑒定機構(gòu)的規(guī)范和管理，頒布了《司法鑒定機構(gòu)登記管理辦法》(司法部令第62號)，于2000年10月1日起施行；2005年9月，新的《司法鑒定機構(gòu)登記管理辦法》(司法部令第95號)出臺并實施，前者廢止。
2.2002年2月，最高人民法院為規(guī)范人民法院對外委托和組織司法鑒定工作，頒布了《人民法院對外委托司法鑒定管理規(guī)定》（以下簡稱《管理規(guī)定》），確立了以自愿、申請、擇優(yōu)方式建立社會鑒定機構(gòu)和鑒定人名冊制度。
3.2005年2月28日，全國人大常務委員會《關(guān)于司法鑒定管理問題的決定》（以下簡稱《2.28決定》）頒布，規(guī)定國家對從事法醫(yī)、物證、聲像資料以及其他根據(jù)訴訟需要由國務院司法行政部門商最高人民法院、最高人民檢察院確定的司法鑒定業(yè)務的鑒定人和鑒定機構(gòu)實行登記管理制度。
�。ǘ┍本┑貐^(qū)現(xiàn)狀
北京地區(qū)目前從事司法會計鑒定業(yè)務的機構(gòu)，主要分為兩類：一類是在司法局申請登記并取得司法鑒定執(zhí)業(yè)許可證的“登記制度”機構(gòu)，另一類是在最高院《管理規(guī)定》框架下的“名冊制度”機構(gòu)；前者是對執(zhí)業(yè)資質(zhì)的認可，是準入證；后者是便于司法機關(guān)和當事人對鑒定機構(gòu)和鑒定人的查詢和使用，目前兩種機構(gòu)并行并略有交叉。
�。ㄈ┌l(fā)展趨勢
2017年11月22日，司法部印發(fā)《關(guān)于嚴格準入嚴格監(jiān)管提高司法鑒定質(zhì)量和公信力的意見》（以下簡稱《意見》），就鑒定機構(gòu)和鑒定人嚴格準入、嚴格監(jiān)管方面提出了十二項具體措施�！兑庖姟窂娬{(diào)嚴格登記范圍、嚴格準入條件，對沒有法律、法規(guī)依據(jù)的，一律不予準入登記。對于除法醫(yī)、物證、聲像資料及環(huán)境損害（統(tǒng)稱“四類外”）的鑒定機構(gòu)和鑒定人管理體制的改革，預計將會帶來新的變化。
三、主要法規(guī)及文件
司法鑒定業(yè)務主要依據(jù)以下相關(guān)法規(guī)和文件：全國人民代表大會常務委員會關(guān)于司法鑒定管理問題的決定（2015年修正）；司法鑒定機構(gòu)登記管理辦法；司法鑒定人登記管理辦法；司法鑒定程序通則（2015年修正）；司法鑒定執(zhí)業(yè)活動投訴處理辦法；司法部關(guān)于印發(fā)《司法鑒定職業(yè)道德基本規(guī)范》的通知；司法部關(guān)于印發(fā)《司法鑒定文書規(guī)范》和《司法鑒定協(xié)議書（示范文本）》的通知。
四、司法會計鑒定業(yè)務承接與實施的基本要求
根據(jù)上述相關(guān)法規(guī)、文件要求，注冊會計師在承接與實施司法會計鑒定業(yè)務時，需要關(guān)注以下方面事項：
�。ㄒ唬┫嚓P(guān)規(guī)定
根據(jù)《司法鑒定人登記管理辦法》，司法鑒定人享有下列權(quán)利和義務：
1.司法鑒定人權(quán)利：
（1）了解進行鑒定所需案件材料；
�。�2）查閱、復制與鑒定事項有關(guān)的財務會計資料及相關(guān)證據(jù)；
�。�3）多人參加鑒定，對鑒定意見不一致時，保留不同意見；
�。�4）獲得合法報酬；
�。�5）因在訴訟中作證，本人或者其近親屬的人身安全面臨危險的，可以向人民法院、人民檢察院、公安機關(guān)請求予以保護；
�。�6）法律、法規(guī)規(guī)定的其他權(quán)利。
2.司法鑒定人義務：
�。�1）受所在會計師事務所指派按照規(guī)定時限完成鑒定工作，并出具鑒定意見；
�。�2）對鑒定意見負責；
�。�3）依法回避；
�。�4）妥善保管送鑒資料；
�。�5）保守在執(zhí)業(yè)活動中知悉的國家秘密、商業(yè)秘密和個人隱私；
（6）依法出庭作證，回答與鑒定有關(guān)的詢問；
（7）依法接受司法行政機關(guān)的管理和監(jiān)督、檢查；
（8）法律、法規(guī)規(guī)定的其他義務。
3.有下列情形之一，司法鑒定人應當回避：
（1）司法鑒定人或者其近親屬與訴訟當事人有利害關(guān)系的；
�。�2）司法鑒定人或者其近親屬與委托鑒定事項涉及的案件有利害關(guān)系的；
�。�3）司法鑒定人曾經(jīng)參加過同一鑒定事項鑒定的，或者曾經(jīng)作為專家提供過咨詢意見的，或者曾被聘請為有專門知識的人參與過同一鑒定事項法庭質(zhì)證的；
�。�4）司法鑒定人有其他可能影響鑒定公正性的情形的。
4.司法鑒定人不得違反規(guī)定會見訴訟當事人及其委托的人。
�。ǘ┪信c受理
1.會計師事務所應當統(tǒng)一受理辦案機關(guān)的司法會計鑒定委托。
2.委托人應當向會計師事務所提供真實、完整、充分的財務會計資料及相關(guān)證據(jù)，并對提供資料的真實性、合法性負責。會計師事務所應當核對并記錄鑒定資料的名稱、種類、數(shù)量、保存狀況、收到時間等。
經(jīng)委托人同意，會計師事務所可以派員到現(xiàn)場提取鑒定材料。現(xiàn)場提取鑒定材料應當由不少于二名會計師事務所的工作人員進行，其中至少一名應為該鑒定事項的司法鑒定人。
3.會計師事務所應當對委托鑒定事項、鑒定資料等進行審查。對屬于司法會計鑒定業(yè)務范圍，鑒定用途合法，提供的鑒定材料能夠滿足鑒定需要的，應當受理。
對于鑒定材料不完整、不充分，不能滿足鑒定需要的，會計師事務所可以要求委托人補充；經(jīng)補充后能夠滿足鑒定需要的，應當受理。
4.具有下列情形之一的鑒定委托，會計師事務所不得受理：
�。�1）委托鑒定事項超出司法會計鑒定業(yè)務范圍的；
�。�2）發(fā)現(xiàn)鑒定資料不真實、不完整、不充分或者取得方式不合法的；
�。�3）鑒定用途不合法或者違背社會公德的；
�。�4）鑒定要求不符合會計準則或相關(guān)會計制度的；
�。�5）鑒定要求超出本所技術(shù)條件或者鑒定能力的；
�。�6）委托人就同一鑒定事項同時委托其他會計師事務所進行鑒定的；
�。�7）其他不符合法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定的情形。
會計師事務所決定不予受理鑒定委托的，應當向委托人說明理由，退還鑒定資料。
5.會計師事務所應當自收到委托之日起七個工作日內(nèi)作出是否受理的決定。對于復雜、疑難或者特殊鑒定事項的委托，會計師事務所可以與委托人協(xié)商決定受理的時間。
6.會計師事務所決定受理鑒定委托的，應當與委托人簽訂司法鑒定委托書。司法鑒定委托書一般應當載明委托人名稱、司法鑒定機構(gòu)名稱、委托鑒定事項、是否屬于重新鑒定、鑒定用途、與鑒定有關(guān)的基本案情、鑒定材料的提供和退還、鑒定風險，以及雙方商定的鑒定時限、鑒定費用及收取方式、雙方權(quán)利義務等其他需要載明的事項。
（三）組織與實施
1.會計師事務所受理鑒定委托后，應指定二名或二名以上本機構(gòu)具有該鑒定事項專業(yè)勝任能力的司法會計鑒定人實施鑒定工作。
常規(guī)鑒定程序主要包括：初步檢驗程序、詳細檢驗分析程序和鑒定文書制作程序。
�。�1）初步檢驗程序主要包括：審閱案卷，了解和掌握鑒定事項所涉及的財務會計事實、相關(guān)具體細節(jié)；進一步檢查鑒定資料質(zhì)量；對案卷和鑒定資料的審閱和檢查結(jié)果做出初步檢驗意見。
�。�2）詳細檢驗分析程序主要包括：在初步檢驗基礎上，編制具體檢驗計劃和方案，明確具體人員分工、時間安排，確定鑒定方法和技術(shù)路線；根據(jù)具體計劃和方案進行鑒定工作、分析并形成初步鑒定結(jié)果；對初步鑒定結(jié)果進行審核和復驗。
�。�3）鑒定文書制作程序主要包括：歸類、整理各種鑒定表格和證據(jù)；匯總和研究檢驗及鑒別、分析結(jié)果，形成初步鑒定意見；根據(jù)檢驗結(jié)果和初步鑒定意見制作鑒定文書；并按本鑒定機構(gòu)的報告簽發(fā)制度，辦理鑒定文書簽發(fā)、送達手續(xù)；同時將鑒定文書、檢驗工作底稿及記錄、證據(jù)資料等整理成卷，一并歸檔。
2.司法會計鑒定人進行鑒定，應當依下列順序遵守和采用該專業(yè)領(lǐng)域的技術(shù)標準和技術(shù)規(guī)范：
�。�1）國家有關(guān)財經(jīng)法規(guī)、會計準則、會計制度、審計準則；
�。�2）行業(yè)標準和技術(shù)規(guī)范；
�。�3）該專業(yè)領(lǐng)域多數(shù)專家認可的技術(shù)方法。
3.鑒定過程中，有下列情形之一的，會計師事務所可以根據(jù)委托人的請求進行補充鑒定：
�。�1）原委托鑒定事項有遺漏的；
�。�2）委托人就原委托鑒定事項提供新的財務會計資料或證據(jù)的；
�。�3）其他需要補充鑒定的情形。
補充鑒定應當由原鑒定人進行。補充鑒定的鑒定文書應當與原鑒定文書同時使用。
4.有下列情形之一需要重新鑒定的，會計師事務所可以接受委托進行重新鑒定：
�。�1）原司法會計鑒定人不具有從事原委托事項鑒定執(zhí)業(yè)資格的；
（2）原司法會計鑒定機構(gòu)超出登記的業(yè)務范圍組織鑒定的；
（3）原司法會計鑒定人應當回避而沒有回避的；
�。�4）委托人或者其他訴訟當事人對原鑒定意見有異議，并能提出合法依據(jù)和合理理由的；
（5）辦案機關(guān)認為需要重新鑒定的；
（6）法律規(guī)定需要重新鑒定的其他情形。
（四）司法會計鑒定文書制作
1.本提示所稱的司法會計鑒定文書，是指會計師事務所和司法會計鑒定人依照法定條件和程序，運用科學技術(shù)或者專門知識對訴訟中涉及的財務會計問題進行分析、鑒別和判斷后出具的記錄和反映鑒定過程和鑒定意見的書面載體。
2.根據(jù)司法部《司法鑒定文書規(guī)范》，司法會計鑒定意見書是會計師事務所和司法會計鑒定人對委托人提供的鑒定資料進行檢驗、鑒別后出具的記錄司法會計鑒定人專業(yè)判斷意見的文書，一般包括基本情況、基本案情、資料摘要、鑒定過程、分析說明、鑒定意見、附件等內(nèi)容。
司法會計鑒定文書應當由進行鑒定的司法會計鑒定人按照《司法鑒定文書規(guī)范》的要求制作。
3.司法會計鑒定文書應當由司法會計鑒定人簽名并蓋章。多人參加的鑒定，對鑒定意見有不同意見的，應當注明。
4.司法會計鑒定文書的基本制作要求是：文字精練，完整；用詞準確，語句通順；描述客觀、清晰。
5.司法會計鑒定文書結(jié)論事項不應包含的內(nèi)容：
�。�1）超出司法會計鑒定范圍的結(jié)論或意見，如：對相關(guān)法律問題的判斷、對財務憑證內(nèi)容真實性的識別、對財務會計資料證據(jù)中的形象痕跡的識別等；
�。�2）司法會計鑒定人未取得相應的檢驗結(jié)果的支持性證據(jù)而只是推測的事實；
�。�3）超出本次司法鑒定委托事項的結(jié)論或意見；
�。�4）其他不應確認的內(nèi)容；
�。�5）司法會計鑒定文書出具并發(fā)出后，如發(fā)現(xiàn)有文字、數(shù)字書寫錯誤但不影響司法鑒定意見的，司法會計鑒定人可以在已出具的文書錯誤處進行補正，并在補正處加蓋本機構(gòu)司法鑒定專用章（紅印）；必要時，可以出具補正書；對司法鑒定意見書進行補正，不得改變司法鑒定意見的原意。
五、鑒定期限與鑒定終止
�。ㄒ唬┧痉〞嬭b定機構(gòu)應當在與委托人簽訂司法鑒定委托書生效之日起三十個工作日內(nèi)完成委托事項的鑒定。
鑒定事項涉及復雜、疑難、特殊技術(shù)問題或者檢驗過程需要較長時間的，經(jīng)與委托人協(xié)商、本機構(gòu)負責人批準，完成鑒定的時限可以延長，延長時限一般不得超過三十個工作日。鑒定時限延長的，應當及時告知委托人。
司法會計鑒定機構(gòu)與委托人對完成鑒定的時限另有約定的，從其約定。
在鑒定過程中補充或者重新提取鑒定資料所需的時間，不計入鑒定時限。
（二）具有下列情形之一的，可終止鑒定：
1.委托鑒定事項超出本機構(gòu)司法鑒定業(yè)務范圍的；
2.財務會計資料及相關(guān)證據(jù)不真實或者取得方式不合法的；
3.因財務會計資料及相關(guān)證據(jù)不完整、不充分或損壞，委托人不能或者拒絕補充提供符合要求的財務會計資料及相關(guān)證據(jù)的；
4.鑒定用途不合法或者違背社會公德；
5.鑒定要求不符合會計準則或相關(guān)會計制度的；
6.鑒定要求超出本機構(gòu)技術(shù)條件或者鑒定能力的；
7.委托人不履行司法鑒定委托書規(guī)定的義務或者被鑒定人不予配合，致使鑒定無法繼續(xù)進行的；
8.委托人撤銷鑒定委托或者主動要求終止鑒定的；
9.委托人、訴訟當事人拒絕支付鑒定費用的；
10.因不可抗力致使鑒定無法繼續(xù)進行的；
11.其他需要終止鑒定的情形。
六、司法會計鑒定人的出庭作證
�。ㄒ唬度珖嗣翊泶髸瘴瘑T會關(guān)于司法鑒定管理問題的決定》第十一條明確規(guī)定：“在訴訟中，當事人對鑒定意見有異議的，經(jīng)人民法院依法通知，鑒定人應當出庭作證”。《司法鑒定程序通則》第四十三條：“經(jīng)人民法院依法通知，司法鑒定人應當出庭作證，回答與鑒定事項有關(guān)的問題”。
出庭作證，是司法會計鑒定人的一項訴訟義務。無正當理由，未經(jīng)人民法院許可，司法會計鑒定人不得拒絕出庭作證。
�。ǘ┧痉〞嬭b定人出庭作證有利于案件當事人、辯護人、代理人等對司法會計鑒定意見進行審查判斷，是司法會計鑒定意見作為證據(jù)使用的最后程序。
�。ㄈ┧痉〞嬭b定人通過出庭參與質(zhì)證，能進一步闡述鑒定意見的科學性及可靠性，有利于各方認可鑒定意見，或?qū)﹁b定意見中的錯誤、瑕疵、不足作出合理解釋或說明，以使法庭對其鑒定意見是否采信作出合理判斷，避免由于采用未經(jīng)質(zhì)證的鑒定意見而導致誤判、錯判，給司法會計鑒定人帶來后期的訴訟風險。因此，司法會計鑒定人應正確認識這一法定義務，認真做好出庭作證前的各項準備工作。
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司法會計鑒定人出庭前的準備工作主要包括：
1.調(diào)閱鑒定卷宗，根據(jù)檢案摘要、檢材情況、委托鑒定事項及要求，認真分析檢驗過程、分析方法及鑒定意見是否與委托鑒定事項及要求一致；檢查引用的技術(shù)方法、技術(shù)標準和技術(shù)規(guī)范是否恰當；熟悉鑒定意見的形成過程、依據(jù)及其科學性。
2.草擬答辯提綱。答辯提綱通常包括：鑒定程序的合法性問題、檢材的質(zhì)量問題、論證的邏輯性問題、鑒定的基本程序和基本理論問題、鑒定意見的論據(jù)意義問題等。
3.準備司法會計鑒定人相關(guān)身份證明文件，包括：身份證原件及復印件，鑒定機構(gòu)及鑒定人司法鑒定資格證書復印件，注冊會計師執(zhí)業(yè)資格證書復印件，工作證、職稱證復印件等。
�。ㄎ澹┧痉〞嬭b定人出庭作證應當衣著得體、舉止文明、準備充分、尊重科學、尊重法庭、遵守法律程序、遵守法庭紀律、恪守職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)紀律。
�。┧痉〞嬭b定人出庭作證，應當按照法庭指定出示并宣讀司法鑒定意見，客觀、全面、如實說明鑒定過程、鑒定依據(jù)與鑒定意見，接受法庭詢問，接受與鑒定意見有關(guān)的質(zhì)證，不得作虛假陳述或片面表達意見。
（七）其他作證方式
有下列情形之一的，經(jīng)人民法院許可，司法會計鑒定人可以通過書面證言、視聽傳輸技術(shù)、視聽資料和庭外調(diào)查等方式作證：
1.因健康原因不能出庭的；
2.因路途遙遠、交通不便不能出庭的；
3.因自然災害等不可抗力不能出庭的；
4.因人身安全受到重大威脅不能出庭的；
5.委托人或者當事人拒絕支付出庭費用的；
6.有其他正當理由不能出庭的。
七、質(zhì)量控制和檔案管理
司法會計鑒定業(yè)務的質(zhì)量控制和檔案管理，適用于《質(zhì)量控制準則第5101號-會計師事務所對執(zhí)行財務報表審計和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務業(yè)務實施的質(zhì)量控制》及財政部、國家檔案局《會計師事務所審計檔案管理辦法》的相關(guān)規(guī)定。
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