根據(jù)財政部、國家稅務總局發(fā)布的《關于在北京等8省市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2012]71號），自2012年8月1日起至年底，將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)“營改增”試點范圍，由上海市分批擴大至北京、天津、江蘇、安徽、浙江、福建、湖北、廣東等8省市。

　　從上海試行“營改增”的效果看，基本實現(xiàn)了納稅人整體稅負不增加或略有下降。而與此同時，部分企業(yè)（如交通運輸企業(yè)）稅負略有上升，但這主要是因為“營改增”后，部分老企業(yè)由于運輸工具已完成采購，暫無新的固定資產采購發(fā)生，導致進項稅較少或沒有進項稅可供抵扣，從而引起稅負上升。本文根據(jù)“營改增”相關稅收政策，選擇可以差額納稅的廣告業(yè)一般納稅人，就“營改增”前后稅負變化情況進行比較，并提供簡要籌劃方法。

　　“營改增”差額征稅的基本規(guī)定

　　《財政部、國家稅務總局關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號）附件2第一條第三項規(guī)定，試點納稅人提供應稅服務，按照國家有關營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，允許其以取得的全部價款和價外費用，扣除支付給非試點納稅人（指試點地區(qū)不按照《試點實施辦法》繳納增值稅的納稅人和非試點地區(qū)的納稅人）價款后的余額為銷售額。

　　關于廣告業(yè)的差額征稅，《財政部、國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）第三條第十八項規(guī)定，從事廣告代理業(yè)務的，以其全部收入減去支付給其他廣告公司或廣告發(fā)布者（包括媒體、載體）的廣告發(fā)布費后的余額為營業(yè)額。

　　試點地區(qū)內廣告企業(yè)向一般納稅人支付費用

　　春華廣告公司為試點地區(qū)內廣告業(yè)一般納稅人，為秋實有限責任公司在陽光電視臺發(fā)布產品廣告，收取秋實公司廣告費103萬元，支付給陽光電視臺廣告發(fā)布費51.5萬元，并取得增值稅專用發(fā)票，陽光電視臺為試點地區(qū)內一般納稅人。

　　取得增值稅專用發(fā)票“營改增”前，春華廣告公司繳納營業(yè)稅及附加（其中地方教育費附加為2%）為（103－51.5）×5%×（1+7%+3%+2%）=2.884（萬元），“營改增”前，增值稅實際稅負率為2.8%。

　　“營改增”后，春華廣告公司繳納增值稅及附加（其中地方教育費附加為2%）為[103÷（1+6%）×6%-51.5÷（1+6%）×6%]×（1+7%+3%＋2%）=3.2649（萬元），“營改增”后，增值稅實際稅負率為3.17%。

　　經(jīng)比較可見，“營改增”后，企業(yè)實際稅負相比“營改增”前有一定幅度上升。這主要因為“營改增”后，廣告業(yè)一般納稅人執(zhí)行6%的增值稅稅率，較原繳納營業(yè)稅時適用的5%的稅率上升1個百分點。但由于“營改增”前后計稅方式的改變，抵消這1個百分點就變成可能。納稅人可通過改變成本模式、選擇試點地區(qū)供應商等方式，盡可能多地取得增值稅專用發(fā)票，這樣取得的進項稅額就可與當期銷項稅額相抵消，如果納稅人進項稅額較多，稅負反而會比“營改增”前低。

　　未取得增值稅專用發(fā)票如果春華廣告公司未取得增值稅專用發(fā)票，則“營改增”前，其繳納營業(yè)稅及附加為2.884萬元，“營改增”前，增值稅實際稅負率為2.8%。

　　“營改增”后，繳納增值稅及附加（包括地方教育費附加）為103÷（1+6%）×6%×（1+7%+3%＋2%）=6.5298（萬元），“營改增”后，增值稅實際稅負率為6.34%。

　　經(jīng)過比較可見，“營改增”后，企業(yè)實際稅負比“營改增”前有一定幅度上升。這主要因為在這種業(yè)務方式下，企業(yè)既享受不了差額征稅的過渡性政策，又無法按一般納稅人抵扣進項稅額。就此，納稅人可根據(jù)采購金額大小、次數(shù)，通過對試點范圍內外供應商的選擇來抵消影響，如本例中的51.5萬元小于一般納稅人的認定標準（年銷售額500萬元），可視情況選擇試點范圍內一般納稅人或試點范圍外的企業(yè)來采購。如果需要采購的金額是1000萬元，就盡量選擇試點范圍內的一般納稅人。同時，企業(yè)要盡可能多地取得增值稅專用發(fā)票，以抵消稅負增加的影響。

　　試點地區(qū)內廣告企業(yè)向地區(qū)外企業(yè)支付費用

　　接上例，如果春華廣告公司作為試點地區(qū)內廣告業(yè)一般納稅人，為秋實有限責任公司在陽光電視臺（屬于試點范圍外企業(yè)）發(fā)布產品廣告，收取秋實公司廣告費103萬元，支付給陽光電視臺廣告發(fā)布費51.5萬元。

　　“營改增”前，春華廣告公司繳納營業(yè)稅及附加為2.884萬元。“營改增”前，增值稅實際稅負率為2.8%。

　　“營改增”后，其繳納增值稅及附加（包括地方教育費附加）為（103-51.5）÷（1+6%）×6%×（1+7%+3%+2%）=3.2649（萬元）。“營改增”后，增值稅實際稅負率為3.17%。

　　經(jīng)過比較可見，“營改增”后，企業(yè)實際稅負比“營改增”前有一定幅度上升。此種情況與前文提到的第一種情況相似，企業(yè)應盡可能多地取得增值稅專用發(fā)票，以抵消稅負增加的影響。